Что прямые материальные затраты. Прямые и косвенные затраты. Прямые затраты на производство. Издержки на сырье и материалы

Формирование финансового результата предприятия напрямую зависит от расходов на производство. Анализ расходных статей позволяет просчитать себестоимость товара, тем самым сделать оценку обоснованности затрат. К производственным затратным статьям относятся прямые и косвенные затраты. В статье мы рассмотрим подробнее о прямых затратах на производство.

Статьи затрат прямых производственных расходов

Расходные статьи по прямым расходам формируются на счете 20 «Основное производство». В связи с разными видами коммерческой деятельности, организации самостоятельно формируют прямые расходы на производство, прописывая в учетной политике предприятия.

Производственные прямые затраты – это расходные издержки организации на изготовление товаров, продуктов, которые были использованы непосредственно на производство этой продукции.

Общепринятая классификация затратных статей на прямые издержки включает в себя:

Расходы на сырье и материалы;
Заработная плата сотрудникам;
Начисление налогов во внебюджетные фонды;
Амортизация основных средств;
Издержки на прочие расходы.

Издержки на сырье и материалы

Материальные издержки являются главным компонентом производства выпускаемой продукции. К ним относятся расходы на приобретение:

Материалов, сырья и упаковочных материалов;
Покупных материалов и инструментов;
Спецодежды и другого сырья, необходимого для непосредственного цикла производства;
Запчастей для текущего ремонта оборудования.

Зарплата производственникам

В затратную статью – заработная плата сотрудникам включаются все виды начисления:

Заработная плата в денежном или в натуральном виде;
Начисления-компенсации;
Премии и надбавки;
Другие расходы, направленные на содержание работников производства.

В прямые производственные расходы нужно включить доход тех сотрудников, которые непосредственно трудятся на производстве продукции.

Налоги во внебюджетные фонды

Одновременно с сумм заработной платы сотрудников работодатель начисляет налоги во внебюджетные фонды:

ПФ (22%);
ФОМС (5,1%);
ФСС (2,9%);
ФСС (0,2 – 0,4%).

Перечисляет работодатель из собственных средств предприятия.

Амортизационные начисления ОС

К прямым расходам на производственные нужды относится и амортизация основных средств, с помощью которой происходит производственная работа по выпуску продукции.

Совет руководителям-производственникам: при составлении учетной политики предприятия определите состав основных средств, которые будут направлены на производство изготовления продукции. Иначе при проверке налоговиками могут возникнуть проблемы с правильным начислением налога на прибыль.

Затратная статья прочих расходов

Оплату сторонним организациям для выполнения производственных услуг (испытания на качество продукции, ремонт основных средств, проведение расходных замеров воды, тепла, транспортные услуги внутри предприятия по перевозке грузов между складами);

Коммунальные услуги: электрическая, тепловая энергия и др;
Потери от брака.

Различие между прямыми и косвенными расходами

В предпринимательской деятельности существует две больших группы издержек: прямые и косвенные расходы. Эти расходы по-разному влияют на себестоимость продукции, по анализу издержек можно судить о результативности выполненных действий.

От прямых затрат на производство зависит полностью себестоимость конечной продукции. Их не переносят на будущие периоды и не разбивают на части. Все составляющие включены в калькуляцию на одну единицу продукции.

Косвенные расходы включаются в себестоимость определенными частями, они тоже включены в себестоимость. Они могут быть постоянными или переменными. Например: расходы на оплату заработной платы административному отделу (постоянные), отгрузка товара большей партией, чем ожидалось – издержки на бензин, транспорт и т.д. (переменные).

Бухучет прямых затрат на производство

На дебете счета 20 «Основное производство», проводками, собираются прямые производственные затраты , связанные с выпуском товара и оказанием услуг.

Кредитовое сальдо счета 20 отображает итоговую себестоимость продукции, которая списывается в дебет счетов 40,43,90.

Первичные документы

На основании первичных документов ведется полный учет коммерческой деятельности предприятия. При передаче материалов или сырья для производства материально-ответственное лицо (назначается по приказу руководителя) заполняет первичные документы. К ним относятся:

Лимитно-заборные карты (формы № М-8 и №М-9) – отпуск запасов при установленных на предприятии лимитах, а также контроль за правильным использованием ТМЦ;
Акт требование на дополнительный отпуск (форма №М-10) – отпуск запасов сверх лимита или при замене;
Требование-накладная (форма №М11) – перемещение материалов внутри предприятия;
Карточка учета на складе (форма М-12) – для контроля движения каждого вида ТМЦ.

Это полезно знать: налоговые органы дают право производственникам, помимо вышеперечисленных первичных документов, для лучшего контроля производственного процесса, использовать самостоятельно разработанные дополнительные регистры бухгалтерского и складского учета.

Расчет себестоимости прямых затрат

Приведем пример расчета себестоимости в швейном ателье «Модистка» одного платья.

Для пошива одного платья необходимы следующие издержки:

Материалы:

Ткань 1,2х160=192;
Молния 1х28=28;
Нитки 2х20=40.

Заработная плата работника составляет 30% от стоимости работы (800х30%)=240 руб.;
Налоги, для перечисления в ПФ22% — 240х22%=52,80 руб., ФОМС5,1% — 240х5,1%=12,24 руб., ФСС 0,4% — 0,96руб., ФСС2,9% — 240х2,9%=6,96 руб.

Итого начислено налогов: 72,96 руб.

Амортизация оборудования – 50 руб.
Издержки на электричество, воду и теплоэнергию – 23 руб.

ИТОГО себестоимость прямых расходов на одну единицу пошива текстильного изделия (платья) составляет 645,96 руб.

Продажная цена пошитого платья включает в себя: материалы 260+20%=312 руб. и стоимость работы 800 руб. Итого стоимость для продажи платья составляет 1 112 руб.

Прибыль предприятия по прямым издержкам составляет 466,04 руб. с одного платья.

Производственные расходы, связанные с изготовлением какой-либо продукции включены в себестоимость. В учетной политике предприятия выбранный метод распределения затрат классифицируется на прямые производственные расходы и косвенные расходы. На малых предприятиях разделить деление расходов не составляет сложности, в больших компаниях целесообразно формировать калькуляцию по производственным циклам.

Наибольший удельный вес в себестоимости промышленной продукции занимают прямые материальные затраты, т.е. те которые прямо относятся на себестоимость конкретных изделий, т.е. затраты на сырье и материалы.

Прямые материальные затраты на производство продукции зависят от:

1. объема производства товарной продукции,

2. структуры товарной продукции,

3. уровня затрат на единицу продукции.

Уровень затрат на единицу продукции зависит от:

1. расхода сырья и материалов на единицу продукции,

2. средней стоимости единицы сырья и материалов.

Расход сырья и материалов на единицу продукции зависит от:

1. прогрессивности норм расхода материалов,

2. изменения норм расхода,

3. качества сырья и материалов,

4. замены одного материала другим,

5. изменения рецептуры сырья,

6. техники, технологии и организации производства,

7. квалификации работников,

8. отходов и потерь сырья и материалов,

Средняя стоимость единицы сырья и материалов зависит от:

1. цены приобретения, которая в свою очередь зависит от инфляционных процессов, рынка сырья, качества сырья.

2. Рецептуры сырья,

3. Заготовительных расходов,

4. Транспортных расходов, которые в свою очередь зависят от расстояния перевозки, вида транспорта и тарифов на услуги транспорта.

∆МЗ = (Ц 1 -Ц 0)× УР 1

Если на предприятии имеются покупные комплектующие изделия и полуфабрикаты, то нужно определить, насколько выгодна для предприятия кооперация. Минимизации затрат и увеличению прибыли содействую во многом обоснование выбора между собственным производством и приобретением комплектующих деталей, запасных частей, полуфабрикатов и т.д.

Для решения проблемы «производить или покупать» может быть использован принцип взаимосвязи объема, себестоимости и прибыли.

Для окончательного принятия решения нужно учитывать такие факторы, как мощность предприятия,

качество продукции, колебания объемов, создание или сокращение рабочих мест и т.д.

31. Анализ заработной платы производственных рабочих и отчислений на социальные нужды.

32. Анализ комплексных расходов.

В себестоимости продукции (работ, услуг) расходы на обслуживание и управление занимают значительный удельный вес. Эти расходы называются комплексными, так как они состоят из нескольких экономических элементов. Выделяют несколько групп комплексных расходов:

– расходы, связанные с работой оборудования и освоением техники. Они входят в состав цеховых расходов либо отражаются отдельно (расходы по обслуживанию и экс-плуатации оборудования);

– цеховые расходы (общепроизводственные);

– общехозяйственные расходы;

– внепроизводственные расходы.

Основными задачами анализа комплексных расходов являются:

– контроль за исполнением сметы расходов;

– выявление причин отклонения от сметы;

– определение путей снижения расходов.

На отклонение сметы комплексных расходов оказывают влияние;

– нарушение сметы расходов;

– изменение объема и структуры производства.

Анализ начинают с изучения исполнения сметы, т.е. определяют отклонение по каждой статье расхода и общую сумму отклонений. С этой целью рассматривают плановые и фактические суммы по каждой статье расхода, выявляют снижение или перерасход. Не по всякой статье уменьшение (увеличение) фактических расходов представляет собой реальную экономию. Превышение сметы по статье «Испытания, опыты, исследования» не означает фактического перерасхода, чаще всего это приводит к экономии, образующейся в результате использования новых способов обработки материалов.

Наряду с абсолютным отклонением по статьям расхода и в целом определяют и относительное отклонение, но только по условно-переменным статьям, расходам.

Для того чтобы определить количественное влияние факторов на изменение сметы комплексных расходов, необходимо все расходы разделить на две группы: условно-постоян-ные и условно-переменные. По каждой группе определить общую сумму расходов.

К условно-постоянным относят: амортизацию, аренду, ссуду, содержание помещений, общехозяйственные расходы, зарплату в цехе персонала (по обслуживанию). Условно-по-стоянные расходы практически не изменяются с изменением объема выпуска на весь объем, но изменяются на единицу в зависимости, обратной изменению объема.

К условно-переменным относят: сырье, материалы, зарплату вспомогательных рабочих, возмещение износа инструмента, текущий ремонт, некоторые расходы по эксплуатации транспорта. Это статьи, величина которых меняется под влиянием объема выпуска пропорционально общему объему выпуска, но практически являются неизменными на единицу продукции.

Однако не всегда это изменение идет прямо пропорционально. Рост объема производства несколько обгоняет рост переменных расходов на объем выпуска, так как при большом объеме производства появляется возможность замены по отдельным видам переменных затрат, и наоборот.

Затем плановую величину условно-переменных затрат необходимо откорректировать на процент выполнения плана по объему выпуска продукции (плановую величину условно-переменных расходов умножить на процент выполнения плана и разделить на сто процентов). Условно-постоянные расходы не корректируются.

Сравнивая пересчитанные суммы расходов (с учетом изменения выполнения плана по объему выпуска) с плановыми суммами расходов (постоянных и переменных), определяем отклонения, образовавшиеся вследствие изменения объема производства. Вычитая из отчетных (фактических) постоянных и переменных расходов суммы расходов, пересчитанные на фактический выпуск, получим отклонения, образовавшиеся вследствие нарушения сметы (структуры производства).

По результатам проведенных расчетов необходимо сделать выводы, выяснить причины отклонений и определить резервы.

Использование сметы по расходам произошло с отклонением от плана: по переменным расходам имела место экономия, по постоянным – перерасход.

Это недопустимая сумма перерасхода. Необходимо разобраться в причинах перерасхода, которые имеют место по постоянным расходам, и наметить меры к недопущению отклонений в будущем.

Сумма амортизации зависит от количества машин и оборудования, их структуры, нормы амортизации и стоимости. Стоимость может измениться вследствие переоценки и приобретения более дорогостоящих машин.

Эксплуатационные расходы изменяются вследствие количества эксплуатируемых объектов, времени их работы и удельных расходов на один машино-час работы.

Затраты на капитальный, текущий, профилактический ремонт изменяются вследствие изменения объема ремонтных работ, их сложности, степени изношенности основных фон-дов, стоимости материалов, запасных частей и т.д.

Сумма расходов по внутреннему перемещению грузов зависит от вида транспортных средств, полноты их использования.

Цеховые и общехозяйственные расходы занимают значительный удельный вес в структуре себестоимости. Для анализа используются данные аналитического бухгалтерского учета. По каждой статье определяют абсолютное отклонение и причины возникновения этих изменений.

Уровень влияния расходов на обслуживание и управление производством на себестоимость товарной продукции зависит от степени выполнения программы выпуска продукции, работ, услуг.

Условно-переменные расходы корректируются на процент выполнения плана по производству продукции, полученный результат сравниваем с фактической суммой расхода. Изменение суммы накладных расходов за счет экономии (перерасхода) можно рассчитать так:

±НР = ∑расходов по факту – (Vпл * на процент выполнения плана + Спл)

Изменение накладных расходов за счет объема производства продукции можно определить путем умножения плановой суммы переменных расходов на процент выполнения плана и разделить на сто процентов:

±НР = (Vпл x %±V) * 100%

где ±НР – изменение накладных расходов,

Vпл – плановая сумма переменных расходов,

%±V – процент перевыполнения (недовыполнения) плана по выпуску продукции,

Спл – плановая величина постоянных затрат.

В процессе анализа комплексных расходов в целом должны быть выявлены причины изменения расходов. Невыполнение намеченных мероприятий по улучшению условий труда, подготовке и переподготовке кадров, обучению, внедрению инноваций, технологий обеспечивает экономию расходов, но наносит хозяйствующему субъекту больший ущерб, чем полученная экономия.

В процессе анализа должны быть выявлены причины перерасхода затрат. Перерасход необходимо рассматривать как неиспользованные резервы снижения себестоимости.

В условиях современной экономической ситуации тщательный контроль над вопросами учета расходов, которые напрямую связаны с оптимизацией налогообложения и эффективностью работы организаций, просто необходим. Порядок учета и правила подачи информации о расходах коммерческих компаний, кроме страховых и кредитных, и классификация затрат описаны в Положении по бухгалтерскому учету ПБУ 10/99 «Расходы организации» и Инструкции к Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций. Они призваны максимально сблизить 2 вида учета – налоговый и бухгалтерский, хотя это и не всегда выгодно организациям.

В нормативных актах, которые регулируют бухгалтерский учет государственных организаций, понятия «доходы» и «расходы» не раскрыты четко. Отчетность по расходам формируют, руководствуясь Приказами Минфина и федеральным стандартом «Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности для организаций государственного сектора». Непонимание различий между косвенными и прямыми расходами, ошибочное составление отчетности могут резко ограничить круг спонсоров, кредиторов, стать весомым препятствием для развития деятельности организации, увеличить налоговую нагрузку и исказить данные налогового учета.

Прямые расходы – что это?

Эффективное управление расходами – стратегическая задача любого предприятия. Грамотное использование правил учета и формирования затрат позволит оптимизировать их и уменьшить налоговые платежи. Расходами коммерческого предприятия, согласно Положению по бухгалтерскому учету 10/99, называют уменьшение экономических выгод после выбытия любых активов, например, денег, имущества, и формирование обязательств, приводящих к уменьшению капитала (исключение – если уменьшение вкладов обусловлено решением участников, собственников имущества). Часто расходы идентифицируют с издержками и затратами. Под расходами в государственных организациях понимают снижение полезного потенциала активов, уменьшение экономических выгод за отчетный период в результате возникновения обязательств, потребления активов, но без учета уменьшения капитала по причине изъятия имущества учредителем или собственником.

Классификация доходов и расходов коммерческих предприятий изложена в ПБУ 10/99, а в бюджетных организациях регулируется Бюджетным кодексом РФ. Понятие прямых и косвенных расходов в налоговом учете немного другое. Здесь ими признаются обоснованные и документально подтвержденные, экономически оправданные затраты для осуществления деятельности налогоплательщика. Для того чтобы в налоговом учете был признан расход, необходимо обязательно выполнить 3 условия: обоснованность затрат, документальное подтверждение, целевое направление – для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. А вот в бухгалтерском учете свои требования в этом плане:

произведение расходов в соответствии с договором, требованием правовых актов, принципов делового оборота;
сумма может быть определена;
уверенность в том, что в результате определенной операции будет достигнуто уменьшение экономических выгод предприятия.

То есть расходы в бухгалтерском и налоговом учете различаются. К примеру, налоговый учет учитывает не все расходы, которые признает бухгалтерский.

Прямые расходы включают в себя затраты, которые можно отнести к конкретному объекту налогообложению, те, что влияют на себестоимость и фиксируются по мере реализации готового товара, непосредственно связанные с выпуском продукции или выполнением работ, оказанием услуг. Их нужно списывать в том периоде, когда реализована продукция, даже если деньги поступили в следующем налоговом периоде. В бухгалтерском учете четкое деление расходов на прямые и косвенные законодательством не предусмотрено, хотя на практике часто используют именно такую классификацию.

Совет: формируя отчетность, важно помнить, что после изменений гл. 25 Налогового Кодекса РФ законом № 58-ФЗ состав прямых и косвенных расходов определяют одинаково для целей бухгалтерского и налогового учета. Но в некоторых случаях косвенные затраты все же могут отличаться (например, стоимость незавершенного производства, отгруженных товаров, готовой продукции).

Косвенные расходы - что это?

К косвенным расходам относятся документально подтвержденные затраты, которые нельзя непосредственно отнести к конкретной операции, привязать к какому-то одному типу выпускаемой продукции. Их распределяют по видам товаров и выполненных работ косвенно (условно) или списывают в полном объеме на финансовые результаты в конце отчетного периода.

Они, с одной стороны, необходимы для развития организации и нормального ведения производства, а с другой - представляют собой важный резерв снижения себестоимости продукции. Косвенные расходы требуют распределения между несколькими налоговыми базами по налогу на прибыль. Они списываются в уменьшение прибыли сразу. В бухгалтерском учете косвенные расходы делят на общепроизводственные (связанные с обслуживанием и управлением производством), общехозяйственные (управлением компанией в целом) или на расходы по обычным видам деятельности и иные расходы.

Для чего нужно разделение на прямые и косвенные затраты?

Согласно НК РФ налогоплательщикам, которые определяют расходы и доходы по методу начисления, необходимо классифицировать затраты на прямые и косвенные. Их состав во многом зависит от особенностей, специфики производства и технологических процессов. Правильное деление на разные виды является одной из мер налоговой оптимизации, ведь косвенные расходы в налоговом учете признаются затратами отчетного периода и не влияют на оценку незавершенного производства. Прямые расходы часто остаются неучтенными в процессе незавершенного производства и среди остатков нереализованной продукции. Следовательно, сумма косвенных расходов по налогу на прибыль увеличивается.

Поэтому выгоднее как можно больше расходов отнести именно к косвенным, но это деление обязательно должно быть экономически обоснованным. В то же время, если за отчетный период компания получит маленький доход или вообще не достигнет его, большое количество косвенных трат приведет к образованию убытка, и положительный экономический эффект от распределения расходов на разные виды не будет достигнут. Также классификация затрат необходима для их оптимального распределения, снижения налоговой нагрузки и создания грамотной правильной отчетности. Согласно п. 1 ст. 318 НК РФ компания может самостоятельно определить, какие расходы признавать прямыми (все остальные будут относиться к косвенным). Очень важно произвести правильную классификацию и закрепить выбранное правило в учетной политике организации.

Что относится к прямым расходам?

Раньше в гл. 25 НК РФ содержалась строгая регламентация прямых и косвенных расходов. Прямыми расходами считались материальные затраты на оплату труда сотрудников, участвующих в производстве или выполнении работ, амортизация по средствам, которые используются в производстве, и объем единого социального налога. Но с 1 января 2005 года действует ФЗ «О внесении изменений в главы 23 и 25 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты о налогах и сборах». Согласно ему каждое предприятие получает право самостоятельно определять прямые расходы, закрепив их перечень в учетной политике для целей налогообложения. То есть список прямых расходов в законодательных актах носит рекомендательный характер. Их относят к затратам текущего отчетного периода по мере реализации услуг и продукции:

Материальные затраты на покупку сырья, материалов для производства, оказание услуг, если они являются их необходимым компонентом, а также приобретение комплектующих изделий, полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке.
Зарплата сотрудников, которые участвуют в производственном процессе и выполнении работ, затраты на пенсионное страхование, обязательное социальное страхование в связи с материнством, по причине временной нетрудоспособности и т.д.
Суммы постепенного перенесения стоимости основных средств на себестоимость продукции и услуг (амортизации), которые используют при производстве товаров или предоставлении услуг.

Совет: особенно внимательно отнестись к классификации расходов как методу оптимизации налогообложения нужно компаниям, у которых практикуется длинный производственный цикл и имеются большие остатки незавершенного производства.

Что относится к косвенным расходам?

До внесения изменений в гл. 25 НК РФ косвенные затраты не распределялись на выпущенную продукцию, уже оказанные услуги или выполненную работу, а списывались в состав расходов в тот отчетный период, когда были произведены. После внесения в январе 2005 года поправок в налоговое законодательство, в том числе с целью оптимизации исчисления расходов, косвенными затратами считаются ресурсы, потраченные с целью изготовления отдельных видов продукции. Их распределяют по месту возникновения и видам продукции.

Весь объем затрат, кроме прямых и внереализационных, которые налогоплательщик осуществляет в течение отчетного периода, относится к косвенным расходам. Перечень руководитель может утвердить сам и закрепить это в учетной политике организации. Они в полном объеме будут относиться к текущему отчетному периоду. Для снижения налоговой нагрузки к косвенным расходам часто относят:

зарплату руководителей цехов (если зарплата сотрудника не связана с реализацией товара и производством);
отпускные работников, занятых в производстве (если этот предусмотрено учетной политикой);
зарплату в период ремонта (при условии выполнения вспомогательной функции, к примеру, во время ремонтные работ, модернизации производства);
зарплату рабочих при оказании услуг сторонней компании (ведь их деятельность не связана с производством).

Транспортные расходы - это прямые или косвенные расходы?

Транспортные расходы на доставку покупных товаров до склада торговой организации, а также сырья и материалов считаются прямыми только в случае, если они не включены в цену товара и учитываются отдельно. Если компания производит или реализует товары разных видов с неодинаковыми расходами на доставку, нужно продумать, включать ли транспортные расходы в стоимость. Остальные виды транспортных затрат считаются косвенными – доставка до склада, магазина, где их приобретет покупатель, перевозка товаров между складами самой торговой организации после их оприходования. Если компания полностью признает транспортные расходы на доставку товара от склада первого поставщика до склада покупателя косвенными, у нее могут возникнуть противоречия с налоговой службой, поэтому в таком случае целесообразнее всю сумму транспортных расходов признать прямыми.

Сохраните статью в 2 клика:

Деятельность любой организации, которая работает в рамках рыночной экономики, независимо от ее формы и сферы, предусматривает получение доходов и осуществление прямых и косвенных затрат. Они являются одними из базовых значений для расчета показателей финансовых результатов работы компании. Правильное распределение расходов на прямые и косвенные даст возможность не только корректно вести отчетность, снизить налог на прибыль, но и оптимизировать работу организации в целом.

Вконтакте

К прямым расходам относятся:

Материальные затраты на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг); на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика, то есть материальные затраты, определяемые в соответствии с пп. 1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ;

Расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога и расходы на

обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;

Амортизационные отчисления по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

Налогоплательщику предоставлено право самостоятельно определять в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов.

Материальные расходы

К материальным расходам согласно пп. 1 п. 1 ст. 254 НК РФ относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).

К материальным расходам на основании пп. 2 п. 1 ст. 254 НК РФ также относятся расходы на приобретение материалов, используемых:

Для упаковки и иной подготовки, произведенных и (или) реализуемых товаров (включая предпродажную подготовку);

На другие производственные и хозяйственные нужды (проведение испытаний, контроля, содержание, эксплуатацию основных средств и иные подобные цели).

Упаковка продукции представляет собой средство или комплекс средств, обеспечивающий защиту продукции от повреждений или потерь, а окружающую среду от загрязнений. В затраты на упаковку продукции входит фактическая стоимость материалов (оберточной бумаги, пакетов, клея, шпагата, гвоздей, стружки, опилок, соломы, проволоки и т.п.), потребленных при упаковке товаров, плата за услуги сторонних организаций по упаковке товаров.

Расходы на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты, другого имущества, не являющихся амортизируемым имуществом, в налоговом учете относятся к материальным расходам в соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ. В том случае, если указанное имущество является амортизируемым, то есть его стоимость составляет более 20 000 руб. и срок службы превышает 12 месяцев, то затраты на его приобретение относятся на расходы, учитываемые в целях налогообложения, посредством начисления амортизации в порядке, предусмотренном ст. 259 НК РФ.

Затраты на приобретение комплектующих изделий, подвергшихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергшихся дополнительной обработке у налогоплательщика, согласно пп. 4 п. 1 ст. 254 НК РФ, также относятся к материальным расходам. Если налогоплательщик осуществляет затраты на приобретение комплектующих изделий, не подвергшихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, не подвергшихся дополнительной обработке у налогоплательщика, то в этом случае речь может идти либо о приобретении амортизируемого имущества, либо о приобретении товара.

В соответствии с пп.

5 п. 1 ст. 254 НК РФ к материальным расходам относятся затраты на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на трансформацию и передачу энергии. Указанные расходы должны быть обоснованы технологическим процессом. Перерасход электроэнергии, превышение норм потребления воды, не обусловленные технологическим процессом, следует считать экономически не оправданными. При этом необходимо учитывать, что нормы расхода электроэнергии, потребления воды, расхода топлива для каждого технологического процесса налогоплательщик вправе определить самостоятельно, за исключением случаев, когда такие нормы установлены актами законодательства либо нормативно-правовыми актами. Основанием для учета такого рода хозяйственных операций служат договоры со снабжающими организациями, либо документы, отражающие поставку соответствующих ресурсов.

К материальным расходам согласно пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ также относятся затраты налогоплательщика на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика. При этом к работам (услугам) производственного характера относятся выполнение отдельных операций по производству (изготовлению) продукции, выполнению работ, оказанию услуг, обработке сырья (материалов), контроль соблюдения установленных технологических процессов, техническое обслуживание основных средств и другие подобные работы.

К работам (услугам) производственного характера также относятся транспортные услуги сторонних организаций (включая индивидуальных предпринимателей) и структурных подразделений самой организации по перевозкам грузов внутри организации, так называемое

"внутризаводское перемещение грузов", и расходы по доставке готовой продукции в соответствии с условиями договоров (контрактов).

Согласно пп. 7 п. 1 ст. 254 НК РФ к материальным расходам относятся расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией основных средств и иного имущества природоохранного назначения.

К материальным расходам для целей налогообложения приравниваются:

Расходы на рекультивацию земель и иные природоохранные мероприятия, если иное не установлено ст. 261 НК РФ (пп. 1 п. 7 ст. 254 НК РФ);

Потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации (пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ). Потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке (естественная убыль) материально-производственных запасов обусловлены физико-химическими характеристиками этих ценностей. Поскольку такие потери возникают объективно в процессе торгово-производственной деятельности, их нормируют. Нормы убыли устанавливают в процентном отношении к стоимости или к натуральным показателям отдельных видов товаров. Пунктом 1 Постановления Правительства Российской Федерации от 12 ноября 2002 г. N 814 "О Порядке утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей" установлено, что нормы естественной убыли, применяемые для определения допустимой величины безвозвратных потерь от недостачи и (или) порчи материально-производственных запасов, разрабатываются с учетом технологических условий их хранения и транспортировки, климатического и сезонного факторов, влияющих на их естественную убыль, и подлежат пересмотру по мере необходимости, но не реже одного раза в 5 лет;

Технологические потери при производстве и (или) транспортировке (пп. 3 п. 7 ст. 254 НК РФ). Из Письма Минфина России от 2 сентября 2003 г. N 04-02-05/1/85 следует, что натуральные показатели, характеризующие технологические потери, возникающие при ведении конкретного технологического процесса, должны быть обоснованы и документально подтверждены. При этом технологические потери учитываются в уменьшение налоговой базы в составе оценки стоимости материальных расходов, переданных в производство. Исходя из особенностей технологического процесса организация определяет норматив образования отходов каждого конкретного вида сырья или материалов, используемых в производстве. Документом, подтверждающим технологические потери, является технологическая карта производства. Унифицированной формы такого документа нет, поэтому организация должна самостоятельно разработать форму данного документа и утвердить ее в учетной политике. При этом документ должен иметь все необходимые реквизиты, перечисленные в п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

В соответствии с п. 2 ст. 254 НК РФ стоимость материально-производственных запасов, включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен их приобретения (без учета сумм налогов, подлежащих вычету либо включаемых в расходы в соответствии с НК РФ), включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением этих ценностей.

Налогоплательщик в качестве сырья, запасных частей, комплектующих, полуфабрикатов и иных материальных расходов может использовать продукцию собственного производства, а также результаты работ или услуги собственного производства (п. 4 ст. 254 НК РФ). В этом случае оценка такой продукции, работ или услуг собственного производства производится в соответствии

со ст. 319 НК РФ.

Пунктом 3 ст. 254 НК РФ установлен порядок списания стоимости тары. Если стоимость возвратной тары, принятой от поставщика с материально-производственными запасами, включена в цену этих ценностей, то из общей суммы расходов на их приобретение исключается стоимость возвратной тары по цене ее возможного использования или реализации. Стоимость невозвратной тары и упаковки, принятых от поставщика с материально-производственными запасами, включается в сумму расходов на их приобретение. Отнесение тары к возвратной или невозвратной должно быть определено условиями договора (контракта) на приобретение материально-производственных запасов.

В соответствии с п. 5 ст. 254 НК РФ сумма материальных расходов текущего месяца уменьшается на стоимость остатков материально-производственных запасов, переданных в производство, но не использованных в производстве на конец месяца. Оценка таких материально-производственных запасов должна соответствовать их оценке при списании.

Пунктом 6 ст. 254 НК РФ предусмотрено, что "сумма материальных расходов уменьшается на стоимость возвратных отходов".

Под возвратными отходами производства понимаются остатки сырья (материалов), полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ресурсов, образовавшиеся в

процессе производства товаров (выполнения работ, оказания услуг), частично утратившие потребительские качества исходных ресурсов (химические или физические свойства) и в силу этого используемые с повышенными расходами (пониженным выходом продукции) или не используемые по прямому назначению.

Не относятся к возвратным отходам остатки материально-производственных запасов, которые согласно установленной технологии передаются в другие цеха, подразделения в качестве полноценного сырья, материала для производства других видов продукции (работ, услуг). Не относится к расходам также попутная (сопряженная) продукция.

Методы оценки сырья и материалов при их списании в производство установлены п. 8 ст.

По стоимости единицы запасов;

По средней стоимости;

По стоимости первых по времени приобретения (метод ФИФО);

По стоимости последних по времени приобретения (метод ЛИФО).

Что касается торговли, то в соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ списание стоимости покупных товаров на реализацию допускается по методам ФИФО и ЛИФО, по средней стоимости, по стоимости единицы товара.

Следует обратить внимание, что в соответствии с п. 1 ст. 319 НК РФ материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к незавершенному производству при условии, что они подверглись обработке.

Расходы на оплату труда

В расходы налогоплательщика на оплату труда согласно ст. 255 НК РФ включаются:

Любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах;

Стимулирующие начисления и надбавки;

Компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда;

Премии и единовременные поощрительные начисления;

А также расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Для отнесения расходов налогоплательщика на оплату труда важно, чтобы эти положения были закреплены в трудовых договорах (контрактах) и (или) коллективных договорах работников, а также в положении организации о фонде оплаты труда и других документах.

Перечень выплат, включаемых в расходы на оплату труда, приведенный в ст. 255 НК РФ, является открытым, так как п. 25 этой статьи установлено, что в расходы на оплату труда включаются "другие виды расходов, произведенных в пользу работников, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором". При этом необходимо учитывать, что согласно ст. 252 НК РФ в целях определения налогооблагаемой прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ.

Статья 270 НК РФ сужает расходы на оплату труда, учитываемые в целях налогообложения прибыли, на ряд выплат, произведенных в пользу работников. Приведем перечень этих выплат в виде выдержки из ст. 270 НК РФ (п. п. 22 - 29):

"22) в виде премий, выплачиваемых работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений;

23) в виде сумм материальной помощи работникам (в том числе для первоначального взноса на приобретение и (или) строительство жилья, на полное или частичное погашение кредита, предоставленного на приобретение и (или) строительство жилья, беспроцентных или льготных ссуд на улучшение жилищных условий, обзаведение домашним хозяйством и иные социальные потребности);

24) на оплату дополнительно предоставляемых по коллективному договору (сверх предусмотренных действующим законодательством) отпусков работникам, в том числе женщинам, воспитывающим детей;

25) в виде надбавок к пенсиям, единовременных пособий уходящим на пенсию ветеранам труда, доходов (дивидендов, процентов) по акциям или вкладам трудового коллектива организации, компенсационных начислений в связи с повышением цен, производимых сверх размеров индексации доходов по решениям Правительства Российской Федерации, компенсаций удорожания стоимости питания в столовых, буфетах или профилакториях либо предоставления его по льготным ценам или бесплатно (за исключением специального питания для отдельных категорий работников в случаях, предусмотренных действующим законодательством, и за исключением случаев, когда бесплатное или льготное питание предусмотрено трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами;

26) на оплату проезда к месту работы и обратно транспортом общего пользования, специальными маршрутами, ведомственным транспортом, за исключением сумм, подлежащих включению в состав расходов на производство и реализацию товаров (работ, услуг) в силу технологических особенностей производства, и за исключением случаев, когда расходы на оплату проезда к месту работы и обратно предусмотрены трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами;

27) на оплату ценовых разниц при реализации по льготным ценам (тарифам) (ниже рыночных цен) товаров (работ, услуг) работникам;

28) на оплату ценовых разниц при реализации по льготным ценам продукции подсобных хозяйств для организации общественного питания;

29) на оплату путевок на лечение или отдых, экскурсий или путешествий, занятий в спортивных секциях, кружках или клубах, посещений культурно-зрелищных или физкультурных (спортивных) мероприятий, подписки, не относящейся к подписке на нормативно-техническую и иную используемую в производственных целях литературу, и на оплату товаров для личного потребления работников, а также другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников".

Итак, выплаты, указанные в п. п. 22 - 29 ст. 270 НК РФ, не могут быть приняты в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций даже в случаях, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.

Сделанным выводом можно было бы "поставить точку", если бы перечень выплат, не учитываемых при исчислении налога на прибыль, был закрытым. Но из п. п. 29 и 49 ст. 270 НК РФ следует, что этот перечень является открытым. Возникает явное противоречие между ст. ст. 255 и 270 НК РФ. В этой связи организация может применить п. 7 ст. 3 НК РФ, из которого следует, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика. Таким образом, не учитываются для целей налогообложения прибыли только расходы, прямо поименованные в ст. 270 НК РФ.

В состав расходов на оплату труда включаются расходы на обязательное и добровольное страхование работников по договорам, заключенным в пользу работников со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами), имеющими лицензии в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Наиболее важным моментом, определенным п. 16 ст. 255 НК РФ, является ограничение по размеру страховых взносов, включаемых в расходы организации для целей налогообложения. Совокупная сумма платежей (взносов) работодателей, выплачиваемая по договорам долгосрочного страхования жизни, пенсионного страхования и (или) негосударственного пенсионного обеспечения работников, учитывается в целях налогообложения в размере, не превышающем 12% от суммы расходов на оплату труда.

Ни в одной из статей НК РФ нет разделения прямых расходов на оплату труда производственного и прочего персонала при формировании незавершенного производства, следовательно, все расходы на оплату труда нужно учитывать в рамках ст. 255 НК РФ. Однако если в трудовых договорах или должностных инструкциях предусмотреть, к производственному или прочему персоналу относится работник, то при формировании незавершенного производства можно будет разделить расходы на оплату труда.

Прямыми затратами на производство продукции (работ, услуг) являются (пп. 12 - 14 П(С)БУ 16 ):

Прямые материальные затраты;

Прямые расходы на оплату труда;

Прочие прямые расходы.

4.1. Учет прямых материальных затрат

Как уже было сказано выше, в состав прямых материальных затрат включается стоимость материальных ресурсов (сырья, основных и вспомогательных материалов, покупных комплектующих изделий и полуфабрикатов, топлива, энергии), фактически использованных непосредственно в процессе производства определенных видов продукции.

Отпуск в производство материальных ценностей и бухгалтерский учет их использования осуществляются на основе должным образом оформленных первичных документов , в которых указываются их вес, объем, площадь или количество согласно действующим нормам расходов, а также шифры изделий, видов или групп продукции, для производства которых они отпущены.

Документирование отпуска и использования запасов в производстве

Порядок отпуска запасов со склада (кладовой) цеха участкам, бригадам, на рабочие места устанавливается руководителем подразделения предприятия по согласованию с главным бухгалтером.

При этом отпуск запасов со складов предприятия осуществляется только тем работникам цехов, хозяйств и отделов, которым доверено получение материальных ценностей. Согласованные с главным бухгалтером списки лиц, которым предоставлено право получать со складов запасы, а также образцы их подписей, должны быть переданы цехами (другими структурными подразделениями предприятия) соответствующим лицам, осуществляющим указанный отпуск запасов со складов (кладовых). Кладовщик должен нести ответственность за отпуск запасов получателю, подпись которого не соответствует ее образцу.

Отпуск запасов со складов (кладовых) предприятия на производство (участкам, бригадам, на рабочие места), как правило, должен осуществляться на основе предварительно установленных лимитов. Сверхлимитный отпуск запасов и замена одних видов запасов другими допускается только с разрешения руководителя предприятия (организации), главного инженера или других уполномоченных лиц. При этом на документах указываются причины сверхлимитного отпуска.

Основными документами для оформления отпуска материальных ценностей в производство являются:

1) лимитно-заборные карты типовых форм № М-8 и № М-9 - при оформлении выбытия запасов, отпуск в производство которых осуществляется на основании установленных лимитов, и для контроля за соблюдением лимитов на расходование материальных ценностей;

2) акт-требование на замену (дополнительный отпуск) материалов типовой формы № М-10 - для учета отпуска запасов сверх установленного лимита или при замене запасов;

3) карточки складского учета материалов типовой формы № М-12 - применяются для учета отпуска запасов в отдельных случаях для сокращения количества первичных документов*;

4) накладные-требования на отпуск (внутреннее перемещение) материалов типовой формы № М-11 - для учета движения материальных ценностей внутри предприятия и передачи их сторонним организациям.

* Напомним, что согласно приказу № 193 данная форма предназначена для учета движения запасов на складе по каждому сорту, виду и размеру.

Образцы перечисленных форм утверждены приказом № 193 .

Исходя из конкретных условий деятельности предприятия, оно может помимо утвержденных форм первичных учетных документов применять самостоятельно разработанные формы документации по движению производственных запасов. При этом указанные формы должны содержать обязательные реквизиты, предусмотренные ст. 9 Закона о бухучете .

Кроме того, для распределения стоимости отпущенных в производство и на другие цели запасов по видам продукции, статьям расходов предприятие может ежемесячно составлять ведомость распределения расхода запасов. На фактически израсходованные запасы подразделение-получатель составляет акт расхода , в котором указываются наименование, количество, учетная цена и сумма по каждому наименованию, номер (шифр) и (или) наименование заказа (изделия, продукции), для изготовления которого они израсходованы, либо номер (шифр) и (или) наименование затрат, количество и сумма по нормам расхода, количество и сумма расхода сверх норм и причины отклонения от норм; в необходимых случаях указываются количество изготовленной продукции либо объемы выполненных работ.
В отчете дается объяснение перерасхода или экономии по запасам.

Списание запасов с подотчета соответствующего подразделения предприятия и отнесение их стоимости на затраты производства (в зависимости от того, на какие цели израсходованы материальные ценности) производится на основании указанного выше акта.

Методы контроля за использованием запасов в производстве

На предприятиях в обязательном порядке организуется систематический контроль за использованием запасов при производстве продукции, а также за соблюдением лимитов их отпуска для производственных нужд. При этом выбор конкретного метода организации учета использования запасов зависит от ряда производственных факторов, в частности от характера производства, видов производственного оборудования, сменности работы, порядка подачи материальных ценностей на рабочие места (через кладовые или минуя их) и т. д.

Итак, для контроля за использованием сырья, материалов, покупных комплектующих изделий, полуфабрикатов и топлива в производстве и выявления отклонений от норм применяются методы:

Документального оформления отклонений от норм;

Учета раскроя по партиям;

Инвентарный.

Метод документального оформления отклонений от норм применяется для выявления отклонений, которые возникли в связи с заменой одного вида материальных ресурсов другим, а также в результате экономии или сверхнормативного отпуска запасов. Суть этого метода заключается в том, что при отклонении от норм отпуск оформляется специальными (сигнальными) документами :

На замену и сверхнормативный отпуск выписывается акт-требование на замену (дополнительный отпуск) материалов (типовая форма № М-10);

На возврат в связи с экономией - накладная-требование на отпуск (внутреннее перемещение) материалов (типовая форма № М-11).

Отпуск материальных ценностей по сигнальным документам производится с разрешения руководителя предприятия, главного инженера или других уполномоченных на это работников предприятия.

Метод учета раскроя по партиям предусматривает выявление отклонений от норм по каждой партии материала, который раскраивается, и применяется в случае раскроя листовых сталей, цветных металлов, кожаных, текстильных и других дорогостоящих и дефицитных материалов. С целью повышения коэффициента использования материалов и усиления контроля за их расходованием на производство целесообразно организовать централизованный раскрой материалов в заготовительных цехах предприятия.

Суть данного метода сводится к следующему: на каждую раскраиваемую партию материала открывается учетная карточка (лист), в которой, по данным технологических карт раскроя, отмечается, сколько и каких заготовок должно быть получено в результате раскроя той или иной партии материала, а также количество отходов. В учетных карточках также отражается количество материала, поданного на рабочее место, количество заготовок (деталей), фактически изготовленных из этой партии, а также количество полученных отходов и неиспользованного материала, который подлежит возврату на склад. Здесь же указывают исполнителя, а также причины и виновников отклонений от норм.

Для определения результатов раскроя фактически полученное количество заготовок сопоставляется с нормативным. Затраты материала по нормам определяются путем умножения количества полученных заготовок на установленную норму расходов материала. Сравнением количества фактически потраченного материала с расходами по норме определяется экономия или перерасход. Аналогичный контроль осуществляется и относительно отходов.

Преимуществом данного метода является возможность определять отклонения от норм по калькуляционным объектам в момент их возникновения.

В случае невозможности или нецелесообразности применения метода учета раскроя по партиям применяется инвентарный метод учета отклонений от норм. При этом методе отклонения выявляются для каждого вида запасов в разрезе отдельных исполнителей, бригад, участков или цеха в целом за смену, пятидневку, декаду или месяц при помощи инвентаризации путем сопоставления фактического расхода сырья, материалов, покупных комплектующих изделий с нормативным на фактический выпуск.

Для выявления фактического расхода на начало смены, пятидневки, декады или первое число месяца проводится инвентаризация неиспользованных запасов, которые находятся в производстве. На основании данных этой инвентаризации и данных поступления запасов в производство определяется фактический расход, который сопоставляется с нормативным расходом (на количество изготовленной продукции) для определения отклонений от норм.

Отпуск покупных полуфабрикатов и комплектующих изделий на сборочные участки осуществляется согласно запланированному объему работ, степени применения их в узлах и конечной продукции. Выдача полуфабрикатов на сборку (на рабочее место) оформляется спецификацией (комплектовочной ведомостью ). В соответствии с технологией сборки в спецификациях перечисляются все полуфабрикаты (комплектующие изделия), отпускаемые на производство.

После выполнения заданной работы в спецификации подсчитывается расход покупных полуфабрикатов (комплектующих изделий) по норме расходования на фактическое количество собранных узлов (изготовленной продукции), а затем эти расходы сравниваются с фактическими затратами и выявляется отклонение от норм. В случае выявления недостач и брака составляется акт (извещение) о браке , в котором указываются их причины и виновники.

Бухгалтерский учет операций по списанию запасов на производство

Отпуск таких материальных ресурсов на производство продукции (работ, услуг) отражается в учете согласно нормамП(С)БУ 9 .

Так, при отпуске запасов в производство (из производства) и другом выбытии оценка их осуществляется одним из методов*, предусмотренных в п. 16 П(С)БУ 9 :

Идентифицированной себестоимости соответствующей единицы запасов;

Средневзвешенной себестоимости;

Себестоимости первых по времени поступления запасов (ФИФО);

Нормативных расходов.

В регистрах бухгалтерского учета передача материальных ценностей в производство (в том числе сумма ТЗР), стоимость выполненных для предприятия работ и услуг производственного характера отражаются такой корреспонденцией счетов:

1) Дт 80 (соответствующие субсчета) - Кт 20, 22, 63, 377, 685;

2) Дт 23 (соответствующие субсчета) - Кт 80 (соответствующие субсчета)

или Дт 23 (соответствующие субсчета) - Кт 20, 22, 63, 377, 685 ,

Обратите внимание: для полного отражения материальных затрат в производственную себестоимость необходимо включить сумму ТЗР , которая была непосредственно отнесена в состав первоначальной стоимости приобретенных материальных ценностей при их оприходовании (т. е. сумму ТЗР, отраженную по дебету субсчетов счетов 20 и 22). Причем суммы ТЗР, относящиеся к выбывшим сырью, материалам, полуфабрикатам, отражаются по дебету тех же субсчетов счетов учета расходов, на которые списывают материальные ценности.

Несколько иначе учитываются ТЗР , которые не были прямо включены в первоначальную стоимость материальных ценностей непосредственно при их оприходовании, а общей суммой отражались на отдельном субсчете счета учета запасов .

Так, в соответствии с п. 9 П(С)БУ 9 сумма ТЗР, которая обобщается на отдельном субсчете, ежемесячно распределяется между суммой остатка запасов на конец отчетного месяца и суммой выбывших (списанных в производство, реализованных на сторону, безвозмездно переданных и т. п.) запасов.

Сумма ТЗР, подлежащая списанию по отдельным группам запасов, определяется как произведение стоимости выбывших запасов и среднего процента ТЗР. В свою очередь средний процент ТЗР определяется делением суммы ТЗР на начало месяца и ТЗР за отчетный месяц на сумму остатка запасов на начало месяца и запасов, поступивших за отчетный месяц.

В бухгалтерском учете сумма ТЗР, относящаяся к стоимости запасов, отпущенных в производство, списывается на те же счета, в корреспонденции с которыми отражено выбытие соответствующих запасов:

1) Дт 80 - Кт 20, 22 (субсчета, открытые для учета ТЗР);

2) Дт 23 - Кт 80 , если предприятие использует счета класса 8;

или Дт 23 - Кт 20, 22 (субсчета, открытые для учета ТЗР) , если предприятие не применяет счета класса 8.

Заметим, что под расходом материальных ресурсов на производство понимается фактическое использование этих материальных ценностей непосредственно на производство готовых изделий. Отпуск же запасов в цеховые кладовые рассматривается не как затраты на производство, а лишь как перемещение материальных ценностей.

В связи с этим на предприятиях, использующих счета класса 8, ежемесячно стоимость запасов, переданных в производство, но не использованных на конец месяца, списывается такой корреспонденцией счетов (методом «красное сторно»):

1) Дт 80 - Кт 20, 22;

2) Дт 23 - Кт 80.

Первым числом следующего месяца эта же сумма в разрезе наименований материальных затрат записывается в приход цеха (в той же сумме прямой записью).

При передаче полуфабрикатов собственного производства для производства продукции счета класса 8 «Расходы по элементам» не используются, так как при формировании себестоимости полуфабрикатов расходы на их изготовление уже были сгруппированы на счетах этого класса:

Дт 23 - Кт 25 (или субсчет «Производство полуфабрикатов» счета 23).

4.2. Учет отходов производства

При рассмотрении классификации производственных затрат (см. с. 12) мы уже отмечали, что прямые материальные затраты уменьшаются на стоимость возвратных отходов , полученных в процессе производства.

В связи с этим следует четко понимать, какие отходы можно отнести к возвратным и в каком случае они являются безвозвратными, а также в чем отличие бухгалтерского учета таких отходов.

Возвратные отходы - это остатки сырья, материалов, полуфабрикатов и других материальных ценностей, которые возникли в процессе производства продукции (работ, услуг), утратили полностью или частично потребительские свойства исходного материала (химические и физические) и из-за этого их использование возможно с повышенными затратами или использование по прямому назначению вообще невозможно (). Отходы являются возвратными, если от их использования можно получить экономическую выгоду .

К возвратным отходам не относятся :

Остатки материальных ценностей, которые согласно установленной технологии передаются в другие цеха, подразделения в качестве полноценного материала для производства других видов продукции (работ, услуг);

Сопутствующая продукция, получаемая в комплексном производстве.

Безвозвратными отходами называют отходы, которые невозможно или нецелесообразно использовать при существующей технике, технологии и организации производства (распыл, угар, усушка, улетучивание и др.). Безвозвратные отходы не признаются активами предприятия, поэтому оценке не подлежат и отражаются только в количественном выражении.

Возвратные отходы , переданные на склад и являющиеся частью запасов предприятия, оцениваются согласно требованиям п. 12 П(С)БУ 16 :

Для отходов, предназначенных не для использования в производственном процессе, а для реализации , - по справедливой стоимости, в качестве которой принимают чистую стоимость реализации (п. 2.13 Методрекомендаций № 2 );

Для отходов, потребляемых в производственном процессе , - в оценке их возможного использования.

В то же время, поскольку возвратные отходы являются одной из разновидностей запасов предприятия, возможна их оценка по стоимости исходного сырья (п. 24 П(С)БУ 9 ).

Выбранный метод оценки отходов оговаривается в приказе об учетной политике .

В связи с тем что количество возвратных отходов непосредственно влияет на величину себестоимости единицы выхода продукции, учет общей величины полученных отходов ведется как в местах их возникновения, так и по конкретным изделиям.

Количество и стоимость возвратных отходов целесообразно по каждому виду продукции определять прямым путем, а если это невозможно - распределять возвратные отходы по видам продукции пропорционально количеству и стоимости израсходованного сырья или материалов.

Оприходование возвратных отходов производится на основании накладной-требования на отпуск (внутреннее перемещение) материалов (типовая форма № М-11).

Еще раз напомним: так как в состав прямых материальных затрат включается только стоимостьзапасов, непосредственно израсходованных на изготовление конкретного объекта, стоимость возвратных отходов , полученных в процессе производства, необходимо исключить из суммы производственных расходов.

Стоимость списанных с затрат на производство и сданных на склад возвратных отходов относится предприятиями в состав производственных запасов и отражается на субсчете 209 «Прочие материалы» . В случае использования отходов самим предприятием на изготовление продукции основного производства их стоимость отражается на субсчете 201 «Сырье и материалы ».

Таким образом, для оприходования возвратных отходов применяется такая корреспонденция счетов: Дт 209, 201 - Кт 23.

Если предприятие использует счета класса 8, одновременно производится корректировка (уменьшение) оборота по методом «красное сторно»:

Дт 801 - Кт 801 .

Необходимость в такой корректировке объясняется следующим. Дело в том, что при первоначальном списании сырья и материалов в производство их стоимость уже отразилась в составе расходов на субсчете 801 «Расходы сырья и материалов». При дальнейшем использовании возвратных отходов в производстве их стоимость опять будет учтена в себестоимости произведенной продукции в составе элемента расходов «Расходы сырья и материалов». Поэтому возникает ситуация, при которой стоимость таких отходов будет дважды отражена в оборотах по счету 80 «Материальные затраты», что приведет к искажению учетных данных и, как следствие, неправильному заполнению Отчета о финансовых результатах (стр. 230 формы № 2 и стр. 090 формы № 2-м) .

Заметим также, что у предприятий, которые не используют счета класса 8 «Расходы по элементам», таких проблем не возникнет, так как у них отсутствует ведение поэлементного учета расходов в системе счетов бухгалтерского учета.

В случае дальнейшего использования предприятием отходов на изготовление продукции учет их списания в производство осуществляется в том же порядке, что и учет сырья и основных материалов. При этом стоимость таких материалов определяется по первоначальной стоимости оприходованных возвратных отходов.

Если же возвратные отходы будут переданы в другой цех или стороннему предприятию для их дальнейшей переработки, то первоначальная стоимость сырья, полученного после переработки, будет включать в себя стоимость возвратных отходов, а также сумму расходов на их переработку.

4.3. Учет прямых расходов на оплату труда

Еще одним существенным элементом себестоимости продукции (работ, услуг) на любом предприятии являются прямые расходы на оплату труда , а именно заработная плата и другие выплаты работникам, занятым производством продукции, выполнением работ или предоставлением услуг, которые могут быть отнесены к конкретному объекту расходов.

Расходы на оплату труда определяются исходя из сдельных расценок, тарифных ставок и должностных окладов, которые устанавливаются в зависимости от результатов труда, его количества и качества, стимулирующих и компенсационных выплат, систем премирования рабочих, руководителей, специалистов, служащих за производственные результаты.

Фактические расходы на оплату труда, которые относятся на себестоимость продукции, включаются в такие статьи калькуляции, как «Основная заработная плата производственных рабочих», «Дополнительная заработная плата производственных рабочих», или в общую статью «Заработная плата производственных рабочих».

Основная заработная плата

Как известно, основная заработная плата включает в себя расходы на оплату труда, начисленные согласно принятым на предприятии формам и системам оплаты труда , в виде тарифных ставок (окладов) и сдельных расценок для работников, занятых производством продукции.

Следует отметить, что в настоящее время на большинстве промышленных предприятий для оплаты труда производственных рабочих, непосредственно занятых изготовлением продукции (работ, услуг), применяется сдельная форма оплаты труда .

Напомним, что сущность сдельной оплаты труда заключается в том, что заработок начисляется работнику по заранее установленным расценкам за каждую единицу качественно произведенной продукции (выполненной работы) . При этом основными элементами сдельной оплаты труда являются сдельная расценка , которая устанавливается на каждую определенную работу (операцию) исходя из тарифной ставки соответствующей разряду работы, и нормы выработки или нормы времени на данную работу.

Таким образом, при расчете основной заработной платы с применением сдельной формы оплаты труда обязательно нужно иметь точные данные о количестве единиц продукции, произведенных каждым рабочим, и их качестве.

Организация учета выработки рабочих-сдельщиков зависит от характера технологии, организации труда, системы технического контроля за качеством продукции, применяемых средств механизации учета.

Повременная форма оплаты труда используется, в частности, на участках и видах работ с регламентированным режимом производства, на поточных линиях, на операциях, где нужна особая точность изготовления изделий, в опытных производствах и т. п. Такая форма оплаты труда применяется в сочетании с установлением нормированных заданий, нормативов численности и норм обслуживания для соответствующих категорий рабочих.

Заработная плата при повременной форме начисляется за фактически отработанное рабочее время в соответствии с тарифной ставкой (почасовой, дневной, месячной), установленной с учетом квалификации рабочего и характера выполняемых работ.

Заработная плата рабочих, занятых в производстве продукции (работ, услуг), непосредственно включается в себестоимость соответствующих видов продукции (групп однородных видов продукции) (п. 13 П(С)БУ 16 ).

Заметим, что при сдельной форме оплаты труда проблем с отнесением начисленной заработной платы работников в состав производственной себестоимости продукции (работ, услуг), как правило, не возникает: ее сумма включается в производственную себестоимость на основании первичных документов. А вот при повременной форме оплаты труда зачастую возникают сложности в распределении заработной платы между объектами затрат. Вызваны они тем, что такую заработную плату невозможно прямо отнести к конкретному объекту расходов. В таком случае начисленная сумма заработной платы будет относиться к косвенным производственным расходам и, следовательно, будет учитываться в составе

Учет использования рабочего времени и выработки

В зависимости от особенностей работы предприятия в цехах (на участках) для учета выработки продукции и расходов на заработную плату применяются различные варианты учета и формы первичных документов . Это могут быть:

- рапорт о выработке и приемке работ;

- маршрутный лист (маршрутная карта);

- ведомость о выработке;

- наряды и другие документы.

Рапорт о выработке применяется в условиях поточно-массового производства на конвейерных линиях с регламентированным ритмом работы и на поточных линиях со свободным ритмом, при условии закрепления операций за каждым рабочим. Согласно рапорту осуществляется ежедневный прием выработки бригады (конвейера) в течение отчетного месяца. Расчет заработной платы рабочего (члена бригады) выполняется на оборотной стороне рапорта.

Выработка рабочих (бригады) учитывается и оплачивается только по качественно изготовленным деталям (изделиям), принятым по конечной операции по полной суммарной расценке всех фактически выполненных операций, закрепленных за рабочим (бригадой).

Маршрутная система учета (маршрутные листы, карты ) применяется в условиях серийного производства, в котором движение деталей в процессе обработки осуществляется заранее сформированными партиями. Маршрутный лист (маршрутная карта) является документом, сопровождающим партию деталей в процессе производства по операциям их обработки в цехах. Он выписывается предварительно на партии деталей в соответствии с графиком запуска деталей в производство, технологическими картами и т. п. Операции в маршрутном листе перечисляются в той же последовательности, в которой они предусмотрены в технологических картах. В нем указывают количество выданных для работы материалов, деталей, полуфабрикатов.

Каждая партия деталей проходит все операции согласно маршрутному листу. Однако в отдельных случаях партия деталей в процессе работы может быть распределена на две - три более мелкие партии. На вновь выделенную партию выписывается отдельный (дополнительный) маршрутный лист.

В зависимости от условий работы предприятия маршрутные листы могут применяться в сочетании с рапортами о выработке продукции за смену. В этом случае сменный рапорт выполняет роль расчетного документа, в котором ежедневно из маршрутных листов записываются результаты технической приемки продукции по каждой операции. Применение сменных рапортов дает возможность осуществлять оперативный анализ работы каждого рабочего и всего участка в целом в соответствии со сменным производственным заданием.

Учет выработки и начисления заработной платы по рабочим нарядам на сдельную работу целесообразно применять на предприятиях с индивидуальным (единичным) и мелкосерийным типами производства и для учета выполненных ремонтных работ. В этом случае производственное задание выдается в виде наряда на сдельную работу на одну смену или на более продолжительный срок действия. В нем указывают объемы работы и нормы времени на их выполнение. Выписка нарядов на сдельную работу проводится до ее
начала на основе технологических карт или других технических документов и согласно планируемым объемам производства.

Наряды на сдельную работу могут быть:

1) индивидуальными (выдаваемыми на одного работника);

2) коллективными (выдаваемыми на группу (бригаду) рабочих).

Во время выполнения задания в наряде отмечается вывод технической приемки работы. Подсчет суммы заработка, причитающегося рабочему, осуществляется путем умножения количества изготовленной продукции (деталей, изделий) на установленную расценку.

С целью сокращения документации и повышения контрольных функций учета возможно применение накопительных нарядов , которые действуют в течение длительного времени.

В конце отчетного периода подсчитываются время (согласно нормам), размер оплаты по каждому наименованию (номеру) детали, операции на весь выпуск продукции и сумма заработной платы каждого рабочего в соответствии с выработкой, указанной в рапорте. Общая сумма заработной платы всей бригады по данным указанных рапортов сопоставляется с суммой заработка всей бригады согласно количеству продукции, принятой отделом технического контроля или сданной на склад.

Для учета использования рабочего времени, контроля за соблюдением работающими установленного режима работы и расчета заработной платы при повременной форме оплаты труда применяется табель учета использования рабочего времени (типовая форма № П-5) *.

* Типовая форма табеля учета использования рабочего времени (форма № П-5) утверждена приказом № 489.

Табель представляет собой поименный список всех работников цеха (отдела), участка или другого структурного подразделения предприятия с отметкой напротив каждой фамилии об использовании рабочего времени. Включение работника в табель или исключение из него (в связи с увольнением или внутренним перемещением) осуществляется на основании приказов о приеме на работу, переводе и увольнении.

Отметки в табеле о причинах неявок на работу или о фактически отработанном времени, о работе в сверхурочное время или других отклонениях от нормальных условий работы производятся только на основании должным образом оформленных документов по учету личного состава. К таким документам относятся приказы о направлении в служебную командировку, о предоставлении отпуска, больничные листы и т. д.

Составляется и заполняется табель ответственным лицом, которому поручено ведение учета рабочего времени. В конце месяца после соответствующего оформления табель передается в бухгалтерию.

Независимо от применяемого на предприятии метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции учет заработной платы необходимо вести в разрезе цехов (участков) с выделением затрат по текущим нормам и отклонений от норм .

Под расходами на оплату труда в пределах норм понимают плату за фактически выполненную работу, в соответствии с установленным на предприятии технологическим процессом, действующими нормами и расценками.

Отклонениями от норм считается оплата дополнительно выполненных операций, не предусмотренных установленным технологическим процессом, а также доплаты к основным сдельным расценкам, вызванные временными отклонениями от нормальных условий производства (доплаты за работу сверхурочно, оплата простоев и т. п.).

При расчете и выплате доплат возможно применение:

- листа на доплату - в случае осуществления предусмотренных на предприятии доплат к действующим нормам и расценкам;

- наряда на сдельную работу с отличительным знаком (например, с красной полосой по диагонали бланка наряда) - при оплате дополнительных операций, не предусмотренных установленным технологическим процессом.

В этих документах указываются причины доплат и дополнительных работ, а также фамилии лиц, ответственных за выполнение работ.

За доплатами к действующим нормам и расценкам, а также за оплатой операций, не предусмотренных техпроцессом, устанавливается контроль, а необходимость их осуществления проверяется отдельно в каждом конкретном случае. При этом сверхнормативные расходы на оплату труда списываются не на производственную себестоимость продукции, а в состав себестоимости реализованной продукции .

Дополнительная заработная плата

Дополнительная заработная плата производственного персонала включает доплаты, надбавки, гарантии и компенсационные выплаты, предусмотренные действующим законодательством, а также премии за выполнение производственных заданий и функций.

Дополнительная заработная плата рабочих, занятых в производстве продукции (работ, услуг), непосредственно включается в себестоимость соответствующих видов продукции (групп однородных видов продукции) (п. 13 П(С)БУ 16 ).

Дополнительная заработная плата рабочих, занятых в производстве продукции (работ, услуг), прямое отнесение которой на себестоимость отдельных видов продукции невозможно, относится к косвенным производственным расходам и, следовательно, учитывается в составе общепроизводственных расходов с последующим распределением между объектами затрат согласно принятой на предприятии базе распределения.

Начисление дополнительной заработной платы производственным рабочим также осуществляется на основании первичных документов. К ним можно отнести приказ (распоряжение) о предоставлении отпуска и соответствующий расчет, приказ (распоряжение) о предоставлении материальной помощи и т. п.

Бухгалтерский учет заработной платы

Обобщение информации о расчетах с персоналом предприятия по оплате труда (по всем видам заработной платы, премиям, пособиям и т. п.), а также о расчетах по неполученной персоналом в установленный срок сумме оплаты труда (расчеты с депонентами) в соответствии с Инструкцией № 291 осуществляется на счете 66 «Расчеты по выплатам работникам» .

На предприятиях, , начисление зарплаты, премий и поощрений, компенсационных выплат работникам, занятым в производстве, осуществляется проводкой:

Дт 23 - Кт 661 .

На предприятиях, применяющих счета класса 8 и учитывающих расходы по элементам, начисление заработной платы производственным рабочим отражается такой корреспонденцией счетов:

1) Дт 81 - Кт 661 ;

2) Дт 23 - Кт 81 .

Кроме того, в производственную себестоимость включаются суммы обеспечений на оплату отпусков производственных рабочих , создаваемых в соответствии с П(С)БУ 11. Сумма обеспечения определяется ежемесячно как произведение фактически начисленной работникам заработной платы и коэффициента, исчисленного как отношение годовой плановой суммы на оплату отпусков к общему плановому фонду оплаты труда. Начисление обеспечения на оплату отпусков рабочих, занятых выпуском продукции, отражается следующей корреспонденцией счетов:

На предприятиях, неиспользующих счета класса 8: Дт 23 - Кт 471 ;

На предприятиях, применяющих счета класса 8:

1) Дт 814 - Кт 471;

2) Дт 23 - Кт 814 .

В разрезе субсчетов формирование прямых расходов на оплату труда отражается следующим образом (см. табл. 4.1):

Таблица 4.1

Субсчет счета 81 (дебет)	Кредит субсчетов	Объект отражения
811 «Выплаты по окладам и тарифам»		Расходы на выплату основной заработной платы производственных рабочих в соответствии с системой оплаты труда, принятой на предприятии
812 «Премии и поощрения»		Расходы на выплату дополнительной заработной платы (премии, поощрения и т. п.) производственных рабочих в соответствии с системой оплаты труда, принятой на предприятии
813 «Компенсационные выплаты»		Расходы на гарантийные и компенсационные выплаты, связанные с индексацией заработной платы, с задержкой выплаты заработной платы и т. д., в порядке и размерах, предусмотренных законодательством
814 «Оплата отпусков»	471 «Обеспечение выплат отпусков»	Расходы на ежемесячные отчисления на создание обеспечения предстоящих оплат отпусков
815 «Оплата прочего неотработанного времени»	661 «Расчеты по заработной плате»	Расходы на выплаты производственным рабочим предприятия за неотработанное время, предусмотренные законодательством
816 «Прочие расходы на оплату труда»	661 «Расчеты по заработной плате»	Другие расходы на оплату труда, признаваемые элементами расходов на оплату труда

И наконец, в случае, если суммы начисленных заработной платы и обеспечений на оплату отпусков невозможно отнести к конкретному объекту затрат, их включают в общепроизводственные расходы* с отражением по дебету счета 91 «Общепроизводственные расходы» (вместо счета 23 «Производство») по соответствующей статье расходов. Таким образом, суммы заработной платы и обеспечений, которые невозможно включить в себестоимость отдельных видов продукции, отражаются в бухгалтерском учете следующим образом:

Дт 91 - Кт 661, 471 ;

1) Дт 81 - Кт 661, 471 ;

2) Дт 91 - Кт 81 .

4.4. Учет прочих прямых расходов

Примерный состав прочих прямых расходов , формирующих производственную себестоимость, приведен в п. 14 П(С)БУ 16 . К ним относятся все прочие производственные расходы, непосредственно относящиеся к конкретному объекту расходов:

Отчисления на социальные мероприятия;

Плата за аренду земельных и имущественных паев;

Амортизация необоротных активов;

Потери от технически неизбежного брака.

Учет взносов в социальные фонды

С процессом начисления и выплаты заработной платы связана необходимость начислений соответствующих сумм взносов в социальные фонды (так называемые начисления на заработную плату).

В настоящее время предприятия должны осуществлять следующие обязательные отчисления на социальные мероприятия:

1) взносы на общеобязательное государственное пенсионное страхование;

2) взносы на общеобязательное государственное социальное страхование на случай потери трудоспособности и расходы, обусловленные погребением;

3) взносы на общеобязательное государственное социальное страхование на случай безработицы;

4) взносы на общеобязательное государственное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Расчет сумм отчислений на социальные мероприятия осуществляется в ведомости , составляемой в произвольной форме. Для придания такому расчету (ведомости) статуса первичного документа он должен содержать обязательные реквизиты, предусмотренные п. 2 ст. 9 Закона о бухучете .

В бухгалтерском учете указанные начисления на заработную плату производственных рабочих относятся на те же счета учета затрат, на которых отражается и начисление сумм заработной платы, т. е. они включаются в состав производственной себестоимости продукции (работ, услуг) либо, в случае невозможности прямого отнесения к объекту затрат, в состав общепроизводственных расходов.

Другими словами, начисление взносов на социальные мероприятия исходя из суммы прямых расходов на оплату труда, подлежащих включению в состав производственной себестоимости продукции (работ, услуг), отражается корреспонденцией счетов:

1) Дт 82 (соответствующие субсчета) - Кт 65 (соответствующие субсчета);

2) Дт 23 (соответствующие субсчета) - Кт 82 (соответствующие субсчета).

Соответствие субсчетов счетов 65 «Расчеты по страхованию» и 82 «Отчисления на социальные мероприятия» при отражении в бухгалтерском учете начислений взносов на заработную плату представим в табл. 4.2.

Таблица 4.2

Субсчет счета 82 (дебет)	Субсчет счета 65 (кредит)	Объект отражения
1	2	3
821 «Отчисления на пенсионное обеспечение»	651 «По пенсионному обеспечению»	Отчисления на обязательное государственное пенсионное страхование
822 «Отчисления на социальное страхование»	652 «По социальному страхованию»	Отчисления на обязательное государственное социальное страхование по временной потере трудоспособности
823 «Страхование на случай безработицы»	653 «По страхованию на случай безработицы»	Отчисления на обязательное государственное социальное страхование на случай безработицы
826 «Отчисления на страхование от несчастного случая на производстве»	656 «По социальному страхованию от несчастного случая на производстве»	Отчисления на обязательное государственное социальное страхование от несчастного случая на производстве и профессиональных заболеваний

На предприятиях, не использующих счета класса 8 «Расходы по элементам», начисление взносов на социальное страхование, рассчитанных исходя из суммы прямых расходов на оплату труда, отражается проводкой: Дт 23 (соответствующие субсчета) - Кт 65 (соответствующие субсчета) .

Если начисленная заработная плата производственных рабочих была отражена в составе общепроизводственных расходов по дебету счета 91 «Общепроизводственные расходы» , то и начисленные взносы на социальное страхование включаются в состав общепроизводственных расходов. Такие расходы списываются в дебет счета 91 «Общепроизводственные расходы» с помощью такой корреспонденции счетов:

Если предприятие не применяет счета класса 8: Дт 91 - Кт 65 (соответствующие субсчета) ;

Если предприятие применяет счета класса 8:

1) Дт 82 (соответствующие субсчета) - Кт 65 (соответствующие субсчета) ;

2) Дт 91 - Кт 82 (соответствующие субсчета).

Учет амортизации необоротных активов

Методологические основы формирования в бухгалтерском учете информации об амортизации основных средств и прочих необоротных материальных активов (далее - основные средства) регулирует П(С)БУ 7 , а нематериальных активов - П(С)БУ 8 .

Пунктом 26 П(С)БУ 7 предусмотрены следующие методы начисления амортизации , которые могут применяться предприятиями:

Прямолинейный;

Уменьшения остаточной стоимости;

Ускоренного уменьшения остаточной стоимости;

Кумулятивный;

Производственный;

Предусмотренные налоговым законодательством.

С использованием этих методов начисляют амортизацию основных средств и нематериальных активов (применение указанных методов при начислении амортизации нематериальных активов предусмотрено п. 27 П(С)БУ 8 ).

Для прочих необоротных материальных активов применяются прямолинейный и производственный методы начисления амортизации (п. 27 П(С)БУ 27 ).

Для малоценных необоротных материальных активов и библиотечных фондов могут также устанавливаться методы, предусмотренные п. 27 П(С)БУ 7 , а именно:

1) в первом месяце использования объекта начисление амортизации осуществляется в размере 50 % его стоимости, а остальные 50 % амортизируемой стоимости - в месяце изъятия объекта из активов (списания с баланса) в результате несоответствия критериям признания активом;

2) в первом месяце использования объекта начисление амортизации происходит в размере 100 % его стоимости.

В зависимости от вида необоротных активов, условий эксплуатации, морального износа предприятием на собственное усмотрение для каждого объекта необоротных активов устанавливается наиболее экономически целесообразный метод амортизации. Также предприятие самостоятельно определяет сроки полезного использования необоротных активов.

Выбор того или иного способа определения сроков полезного использования, а также метода начисления амортизации отражается в приказе об учетной политике предприятия .

В бухгалтерском учете начисление амортизации по необоротным (материальным и нематериальным) активам осуществляется пообъектно в течение срока их полезного использования (устанавливаемого предприятием при признании соответствующего объекта активом, т. е. при зачислении на баланс).

Амортизация на объекты основных средств начисляется на каждый объект ежемесячно начиная с месяца, следующего за месяцем, в котором такой объект стал пригоден для полезного использования , и прекращается в месяце, следующем за месяцем выбытия объекта основных средств* (п. 29 П(С)БУ 7 ). Начисление амортизации при применении производственного метода начинается с даты, следующей за датой, на которую объект основных средств стал пригодным для полезного использования.

Начисление амортизации нематериальных активов* в бухгалтерском учете также производится ежемесячно и:

- начинается с месяца, следующего за месяцем, в котором объект введен в хозяйственный оборот (начал использоваться по назначению). Начисление амортизации при применении производственного метода начинается с даты, следующей за датой ввода объекта нематериального актива в хозяйственный оборот;

- прекращается с месяца, следующего за месяцем выбытия объекта.

В случае изменения ожидаемого способа получения экономических выгод от использования объекта метод амортизации пересматривается. Начисление амортизации по новому методу начинается с месяца, следующего за месяцем принятия решения об изменении метода амортизации.

В зависимости от целей (направлений) использования необоротных активов амортизационные отчисления могут относиться в состав себестоимости произведенной продукции или на расходы периода (административные, сбытовые или прочие расходы).

При этом сумма амортизации необоротных активов, которые непосредственно участвуют в производстве определенного вида продукции, может прямо включаться в состав затрат на производство продукции. Однако чаще всего необоротные активы используются для производства различных видов продукции. В этом случае сумму амортизационных отчислений относят на общепроизводственные расходы соответствующего цеха с последующим распределением по видам продукции пропорционально избранной базе.

Начисление амортизации основных средств и нематериальных активов за каждый отчетный период производится в ведомости расчета амортизации в пообъектном разрезе.

В бухгалтерском учете начисленная амортизация необоротных активов, используемых при производстве продукции (работ, услуг), отражается такой корреспонденцией счетов:

В случае применения счетов класса 8:

1) Дт 83 - Кт 13;

2) Дт 23 - Кт 83 (если существует возможность отнесения к конкретному объекту расходов) или Дт 91 - Кт 83 (если возможность отнесения
к конкретному объекту расходов отсутствует);

Если счета класса 8 не применяются:

Дт 23 (91) - Кт 13 .

Для обобщения производственных и прочих расходов производится группировка начисленных амортизационных отчислений по объектам учета затрат.

4.5. Учет производственных потерь

К производственным потерям относят:

Потери от брака;

Технологические потери;

Оплату времени простоев работников.

Однако далеко не все производственные потери предприятия увеличивают себестоимость изготовляемой продукции. Часть из них относится в состав общепроизводственных расходов, в состав себестоимости реализации готовой продукции или прочих операционных расходов. Для того чтобы не ошибиться при отражении в учете производственных потерь, рассмотрим их классификацию и покажем, как такие потери отражаются в учете в разрезе каждого их вида.

Потери от брака

Брак в производстве - это продукция, полуфабрикаты, детали, узлы и работы, которые не соответствуют по своему качеству установленным стандартам или техническим условиям и не могут быть использованы по своему прямому назначению или могут быть использованы только после дополнительных расходов на исправление. Такое определение рассматриваемого термина дано в письме Минпромполитики Украины от 15.12.2006 г. № 01/5-1-2928 . Аналогичное толкование брака содержит и Инструкция № 291 в описании счета 24 «Брак в производстве» .

При этом не являются браком :

Продукты, изделия, полуфабрикаты, изготовленные по особым повышенным техническим требованиям, если они не соответствуют этим требованиям, но соответствуют стандартам или техническим условиям на аналогичные продукты или изделия широкого потребления;

- потери от сортности , т. е. от перевода продукции в более низкий сорт по качеству.

Классификация брака (в зависимости от ряда критериев) приведена в табл. 4.3.

Таблица 4.3

Критерий классификации	Вид брака	Характеристика
По месту выявления	Внутренний	Выявлен на производстве до отправки продукции потребителю
По месту выявления	Внешний	Выявлен потребителем в процессе сборки, монтажа или в ходе эксплуатации изделия и предъявлен для возмещения убытков
По причине возникновения	Технически неизбежный (плановый, нормативный)	Обусловлен спецификой или уровнем развития технологии и организации производства, предусмотрен технической или технологической документацией , возникает в пределах установленных такой документацией норм, не зависит от вины работников. Включается в производственную себестоимость в пределах норм (дебет счетов 23, 91)
По причине возникновения	Непредвиденный (случайный, сверхнормативный)	Не планируемый заранее, а возникающий по вине работников предприятия, поставщиков материалов, полуфабрикатов или в силу форс-мажорных обстоятельств, а также превышающий установленные нормы. Не включается в состав производственной себестоимости, а относится в себестоимость реализованной продукции как сверхнормативные потери или в состав прочих операционных расходов (дебет субсчетов 901 или 947)
По характеру дефектов	Исправимый	Изделия, полуфабрикаты, детали и узлы, которые после устранения недостатков могут использоваться по прямому назначению и исправление которых технически возможно и экономически целесообразно
По характеру дефектов	Неисправимый (окончательный)	Изделия, полуфабрикаты, детали и узлы, которые не могут использоваться по прямому назначению и их исправление технически невозможно и экономически нецелесообразно
В окончательный брак включаются также материалы, полуфабрикаты (детали), испорченные при наладке оборудования, в процессе освоения производства, а также вследствие остановки производства во время простоев. Такие изделия реализуют по ценам возможного использования или применяют в качестве вторичного сырья для переработки на другие виды продукции.

Каждый возникший случай брака рассматривается отделом технического контроля предприятия (далее - ОТК). При этом выясняются причины и вид брака, характер дефектов, виновники случившегося. На выявленный брак в производстве составляется акт о браке (по форме, разработанной предприятием).

Акт о браке выписывается отдельно на брак окончательный и исправимый, подписывается контролером ОТК, мастером, начальником цеха и виновником, допустившим брак. Если брак произошел по вине другого цеха, то акт подписывает представитель цеха-виновника. За порчу материалов, полуфабрикатов и изделий по небрежности с виновного лица удерживается сумма в размере причиненного ущерба, но не выше среднего месячного заработка (за исключением случаев, когда работник несет ответственность в полном объеме согласно ст. 134 КЗоТ ).

На основании актов о браке и первичных документов по учету выработки составляется отчет о себестоимости брака в отчетном месяце, в котором определяется сумма потерь от забракованной продукции с указанием видов продукции и виновных лиц. С целью оперативного анализа на отдельных участках производства составляются рапорты о забракованной продукции за более короткие периоды (неделя, декада, полмесяца), в которых указываются суммы причиненного убытка и соответствующие виновные лица.

Для учета и обобщения информации о потерях от брака в производстве продукции (работ, услуг) Инструкцией № 291 предусмотрен счет 24 «Брак в производстве» . Аналитический учет по счету 24 ведется по видам производств и бракованной продукции (работ, услуг), а также по причинам и виновникам брака. Собранная на этом счете величина потерь от брака ежемесячно списывается с этого счета, поэтому счет 24 «Брак в производстве» сальдо на конец месяца не имеет.

Из существующих разновидностей брака остановимся на особенностях учета внутреннего производственного брака, т. е. брака, выявленного предприятием в процессе производства продукции. С учетом рассмотренной выше классификации такой брак (в зависимости от причин возникновения) может быть технически неизбежным или непредвиденным и в рамках каждого из этих видов к тому же может оказаться исправимым либо неисправимым (окончательным).

1. Учет технически неизбежного неисправимого брака. В случае когда в процессе производства возникает технически неизбежный неисправимый брак, потери от такого брака (себестоимость брака) в бухгалтерском учете отражают по дебету счета 24 . При этом себестоимость такого брака состоит из таких же расходов, что и себестоимость выпускаемой продукции, т. е. включает в себя:

Основные затраты сырья, материалов, полуфабрикатов, комплектующих;

Затраты топлива и энергии;

Заработную плату и отчисления на социальные мероприятия рабочих, занятых, изготовлением продукции, работ, услуг;

Хотя такой брак и является неисправимым, однако возможно, что от бракованной продукции при этом могут быть получены возвратные отходы (материалы, комплектующие, которые предполагается использовать в хозяйственной деятельности) или, к примеру, бракованные изделия могут быть в дальнейшем повторно использованы в производстве или проданы. В таком случае «возвратная» часть брака в учете оценивается либо по стоимости ее возможного использования , либо по справедливой стоимости , и на эту величину происходит уменьшение потерь от брака, что будет отражено в учете следующей корреспонденцией: Дт 209 - Кт 24.

После такого уменьшения сумма оставшихся потерь от технически неизбежного неисправимого брака , числящихся на счете 24, ежемесячно списывается с этого счета в состав производственной себестоимости выпускаемой продукции: Дт 23 (соответствующие субсчета) - Кт 24 .

При этом потери от брака включаются в себестоимость того вида продукции, по которому выявлен брак. А вот если же на предприятии потери от брака не выделены в отдельную статью калькуляции, то их относят в состав общепроизводственных расходов с последующим распределением между объектами расходов согласно выбранному предприятием методу (об этом говорилось и в письме Минпромполитики Украины от 15.12.2006 г. № 01/5-1-2928 ): Дт 91 - Кт 24 .

2. Учет технически неизбежного исправимого брака. В ситуации, когда технически неизбежный брак является исправимым, на счете 24 себестоимость такого брака не отражают (она продолжает числиться на счете 23 в составе производственной себестоимости выпускаемой продукции), а на счете 24 в данном случае учитывают только расходы на исправление такого брака. При этом к таким расходам относят:

Затраты сырья, материалов, полуфабрикатов, использованных для устранения дефектов бракованной продукции;

Заработную плату и начисления взносов на социальные мероприятия на заработную плату рабочих, занятым исправлением брака;

Соответствующую долю общепроизводственных расходов.

Собранные на счете 24 расходы на исправление технически неизбежного брака списывают с этого счета в состав производственной себестоимости выпускаемой продукции: Дт 23 - Кт 24 . Предприятия, не выделяющие потери от брака в отдельную статью калькуляции, включают такие затраты в состав общепроизводственных расходов: Дт 91 - Кт 24 .

Как видим, в бухгалтерском учете потери от внутреннего технически неизбежного (нормативного) брака (как исправимого, так и неисправимого) включаются в производственную себестоимость выпускаемой продукции в составе прочих прямых расходов (п. 14 П(С)БУ 16 ).

3. Учет непредвиденного внутреннего неисправимого брака. Потери от непредвиденного внутреннего неисправимого (окончательного) брака (себестоимость брака) также аккумулируется на счете 24: Дт 24 - Кт 23 .

При этом сумма потерь от брака уменьшается на:

Стоимость возвратных отходов: Дт 209 - Кт 24 .

Если предприятие использует счета класса 8, одновременно методом «красное сторно» на стоимость полученных отходов осуществляется корректировка (уменьшение) оборота по субсчету 801 «Расходы сырья и материалов» :

Дт 801 - Кт 801 ;

Суммы, удерживаемые с виновников брака: Дт 375 - Кт 24 ;

Суммы возмещения, полученного от поставщиков некачественных материалов, повлекших брак продукции: Дт 374 - Кт 24 .

Оставшаяся после такого уменьшения сумма потерь от непредвиденного внутреннего неисправимого брака в производственную себестоимость выпускаемой продукции не включается, а списывается со счета 24 в состав себестоимости реализованной готовой продукции или прочих операционных расходов: Дт 901, 947 - Кт 24 .

4. Учет непредвиденного внутреннего исправимого брака. Если непредвиденный внутренний брак является исправимым, то себестоимость самих бракованных изделий на счете 24 не отражают, а учитывают здесь только расходы на его исправление. При этом сумма расходов на исправление брака уменьшается на:

Суммы, возмещаемые виновными лицами;

Суммы, возмещаемые поставщиками некачественных материалов, повлекших брак продукции.

Оставшаяся сумма потерь от непредвиденного внутреннего исправимого брака списывается в состав себестоимости реализованной готовой продукции или прочих операционных расходов.

Корреспонденцию счетов по отражению в учете рассмотренных видов брака представим в табл. 4.4.

Таблица 4.4

Первичный документ	Содержание хозяйственной операции	Корреспонденция счетов
Первичный документ	Содержание хозяйственной операции	дебет	кредит
1	2	3	4
1. Технически неизбежный (нормативный) внутренний брак:
А. Неисправимый (окончательный)
Акт (извещение) о браке	Списана фактическая себестоимость технически неизбежного неисправимого брака	24	23
М-11		209	24
М-11		801	801
Отчет о себестоимости брака	Потери от технически неизбежного неисправимого брака отнесены в состав производственной себестоимости продукции	23 (91)*	24
* Здесь и далее в примерах запись 23 (91) подразумевает, что потери от брака включаются в состав производственной себестоимости выпускаемой продукции как составляющая прочих прямых расходов (Дт 23 - Кт 24). Если же на предприятии потери от брака не выделены в отдельную статью калькуляции, то их включают в общепроизводственные расходы (Дт 91 - Кт 24) с последующим распределением и включением в состав производственной себестоимости выпускаемой продукции.
Б. Исправимый
Отражены расходы по исправлению внутреннего технически неизбежного брака:
Требование на материалы (с отличительной полосой)		80	20, 22
Требование на материалы (с отличительной полосой)		24	80
Наряд на сдельную работу (с отличительной полосой)		81	66
Наряд на сдельную работу (с отличительной полосой)		24	81
Расчет		82	65
Расчет		24	82
Расчет		24	91
Следует отметить, что Инструкцией № 291 не предусмотрена корреспонденция счетов Дт 24 «Брак в производстве» - *Кт 91 «Общепроизводственные расходы»* . Однако для достоверного учета затрат по исправлению брака и недопущения искажения себестоимости единицы продукции доля общепроизводственных расходов должна быть отнесена на себестоимость внутреннего исправимого брака.
Отчет о себестоимости брака	Расходы на исправление технически неизбежного брака включены в производственную себестоимость выпускаемой продукции	23 (91)	24
Непредвиденный (случайный, сверхнормативный) внутренний брак:
А. Неисправимый (окончательный)

Акт (извещение) о браке		24	23
М-11	Оприходованы по справедливой стоимости или в оценке возможного использования возвратные отходы от бракованной продукции	209	24
М-11	Корректировка затрат методом «красное сторно»	801	801
Бухгалтерская справка-расчет		641/НДС	644
Бухгалтерская справка-расчет		24	644
Отчет о себестоимости брака	Потери от непредвиденного окончательного брака отнесены в состав себестоимости реализованной готовой продукции как сверхнормативные потери	901	24

Акт (извещение) о браке	Списана фактическая себестоимость непредвиденного окончательного брака	24	23
Бухгалтерская справка	Отражена в забалансовом учете стоимость бракованной продукции до выявления виновника	072	-
Акт выполненных работ (предоставленных услуг)	Отражены услуги по разборке бракованной продукции, предоставленные сторонней организацией	24	631
Платежное поручение	Оплачена стоимость работ сторонней организации	631	311
М-11	Оприходованы по справедливой стоимости или в оценке возможного использования возвратные отходы от бракованной продукции	209	24
М-11	Корректировка затрат методом «красное сторно»	801	801
Бухгалтерская справка-расчет	Откорректирован налоговый кредит (методом «красное сторно») на сумму «входного» НДС, приходящегося на составляющие стоимости бракованных изделий, с одновременным включением такой суммы в состав потерь от брака	641/НДС	644
Бухгалтерская справка-расчет		24	644
Бухгалтерская справка		375	24
Отчет о себестоимости брака	Потери от непредвиденного окончательного брака отнесены в состав прочих операционных расходов (за минусом суммы, возмещаемой виновным лицом)	947	24
		661	375
Бухгалтерская справка	Списана стоимость бракованных изделий с забалансового учета	-	072
Б. Исправимый
*Если виновник брака отсутствует*
Отражены расходы по исправлению внутреннего непредвиденного (сверхнормативного) брака:
Требование на материалы (с отличительной полосой)	- переданы запасы для исправления бракованной продукции	80	20, 22
Требование на материалы (с отличительной полосой)	- переданы запасы для исправления бракованной продукции	24	80
Бухгалтерская справка-расчет	- откорректирована сумма НДС, ранее отнесенная в налоговый кредит и приходящаяся на стоимость запасов, использованных при исправлении бракованных изделий (методом «красное сторно»),	641/НДС	644
Бухгалтерская справка-расчет		24	644
Наряд на сдельную работу (с отличительной полосой)	- начислена заработная плата рабочим, занятым исправлением брака	81	66
Наряд на сдельную работу (с отличительной полосой)		24	81
Расчет	- начислены взносы в соцфонды на зарплату работников, занятых исправлением брака	82	65
Расчет		24	82
Расчет	- списана доля общепроизводственных расходов в состав потерь от исправления брака	24	91
Отчет о себестоимости брака	Расходы по исправлению внутреннего непредвиденного (сверхнормативного) брака отнесены в состав себестоимости реализованной продукции (работ, услуг)	901	24
*Если виновник брака установлен*
Отражены расходы по исправлению внутреннего непредвиденного брака:
Требование на материалы (с отличительной полосой)	- переданы запасы для исправления бракованной продукции	80	20, 22
Требование на материалы (с отличительной полосой)	- переданы запасы для исправления бракованной продукции	24	80
Бухгалтерская справка-расчет	- откорректирована сумма НДС, ранее отнесенная в налоговый кредит и приходящаяся на стоимость запасов, использованных для исправления бракованных изделий (методом «красное сторно), с одновременным включением такой суммы в состав потерь от брака	641/НДС	644
Бухгалтерская справка-расчет		24	644
Наряд на сдельную работу (с отличительной полосой)	- начислена заработная плата рабочим, занятым исправлением брака	81	66
Наряд на сдельную работу (с отличительной полосой)		24	81
Расчет	- начислены взносы в соцфонды на зарплату работников, занятых исправлением брака	82	65
Расчет		24	82
Расчет	- списана доля общепроизводственных расходов в состав потерь от исправления брака	24	91
Бухгалтерская справка	Величина потерь от брака отражена в забалансовом учете до выявления виновника	072	-
Бухгалтерская справка	Уменьшены потери от брака на сумму, возмещаемую виновным лицом	375	24
Бухгалтерская справка	Списана сумма потерь от брака с забалансового учета после установления виновника	-	072
Отчет о себестоимости брака	Расходы по исправлению внутреннего непредвиденного брака отнесены к прочим операционным расходам (за минусом суммы, возмещаемой виновным лицом)	947	24
Ведомость начисления заработной платы	Возмещаемая сумма удержана из заработной платы работника	661	375

Порядок ведения учета брака устанавливается инструкцией, разрабатываемой на предприятии с учетом конкретных условий производства, характера вырабатываемой продукции и применительно к требованиям, установленным стандартами о качестве продукции.

Технологические потери

К технологическим потерям относят изъятие полуфабрикатов, деталей, узлов и изделий, не соответствующих требованиям нормативно-технической документации, которое возникает в производстве в результате недостаточной управляемости отдельными операциями технологического процесса, связанной с недостаточным знанием физико-химических свойств используемых материалов и изготавливаемых изделий, несовершенными технологическим оборудованием и измерительной техникой, а также несоответствием отдельных физико-химических свойств используемых материалов и полуфабрикатов, которые изготавливаются и поставляются по действующей нормативно-технической документации, оптимальным требованиям производства.

Оценка технологических потерь по прямым затратам осуществляется согласно действующим нормативным калькуляциям на начало текущего месяца по статьям калькуляции «Сырье и материалы», «Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, работы и услуги производственного характера сторонних предприятий и организаций» (включая операцию, на которой выявлены технологические потери), а также по статьям «Основная заработная плата производственных рабочих», «Дополнительная заработная плата производственных рабочих» и «Отчисления на социальное страхование». Общепроизводственные расходы включаются по фактическим расходам в общеустановленном порядке их распределения.

Технологические потери учитываются в составе производственной себестоимости. В составе НЗП такие потери могут оставаться только в случае отсутствия выпуска этой продукции, а также при индивидуальном производстве, при условии, что они относятся к определенному, еще не законченному производством заказу.

Технологические потери и потери от брака независимо от места их выявления относятся на расходы цехов-виновников, кроме потерь по вине цехов вспомогательного производства, включаемых в расходы основного производства, в котором они выявлены.

Потери от простоев

Ситуация, когда предприятие временно не может обеспечить своих работников работой в соответствии с условиями трудового договора, характеризуется как простой. Под простоем понимается временная вынужденная приостановка работы , вследствие чего работники предприятия не участвуют в производственном процессе.

Различаются простои по внутренним и внешним причинам. Внутренними причинами простоев считаются различные производственные неполадки (несвоевременный или недоброкачественный ремонт оборудования, несвоевременная подача сырья и материалов, отсутствие необходимых приспособлений), а внешними причинами - непоступление от поставщиков материалов, сырья, покупных полуфабрикатов и комплектующих изделий, топлива, отключение электроэнергии и другие.

Для организации учета потерь от простоев предприятием разрабатываются классификаторы причин и виновников простоев.

О начале простоя, кроме простоя структурного подразделения или всего предприятия, работник должен предупредить собственника или руководство (бригадира, мастера, других должностных лиц).

Потери от простоев по внутренним и внешним причинам приводят к некомпенсируемым потерям в виде:

1. Основной заработной платы производственных рабочих, причитающейся за время простоя, или доплат до установленного заработка, если соответствующие рабочие были заняты в период простоев на других менее квалифицированных работах, а также из дополнительной заработной платы и отчислений на социальные мероприятия в установленных законодательством размерах.

Так, согласно ст. 113 КЗоТ время простоя не по вине работника оплачивается из расчета не ниже двух третей тарифной ставки установленного работнику разряда (оклада). За время простоя в случае возникновения производственной ситуации, опасной для жизни или здоровья работника или для людей, которые его окружают, и окружающей природной среды, не по его вине за ним сохраняется средний заработок. Время простоя по вине работника не оплачивается.

2. Стоимости сырья, материалов, топлива и энергии, непродуктивно затраченных в период остановки производства, поломки инструмента, оборудования и пр.

Простои рабочих и оплата времени простоя оформляются специальным листком.

Листки учета простоев выписываются на всех производственных рабочих, имевших в течение дня простои, независимо от формы оплаты их труда (сдельно или повременно). При общих простоях всего цеха (учаска, отделения) вместо индивидуальных листков составляется акт с приложением списка работников, имевших простой.

К производственным потерям также относятся доплаты рабочим при невыполнении норм выработки не по их вине. Согласно ст. 111 КЗоТ оплата труда работника в этом случае осуществляется за фактически выполненную работу, но при этом месячная заработная плата не может быть ниже двух третей тарифной ставки установленного ему разряда (оклада).

В бухгалтерском учете потери от простоев будут учитываться следующим образом.

В том случае, если простои носят кратковременный характер и предприятие продолжает выпуск продукции, оплата простоев не по вине работника (как одного из видов оплат за неотработанное время) в составе других выплат, образующих дополнительный фонд заработной платы производственного персонала, может быть отнесена к производственной себестоимости продукции (работ, услуг). Естественно, что такие выплаты сформируют производственную себестоимость продукции (работ, услуг) исключительно в пределах, установленных ст. 113 КЗоТ . Суммы превышения размера оплаты простоев, определенного КЗоТ , являются сверхнормативными расходами, которые не учитываются при формировании производственной себестоимости продукции, а являясь расходами периода, относятся в состав себестоимости реализованной продукции (работ, услуг).

Совершенно иная картина складывается в условиях приостановки деятельности предприятия (его структурного подразделения), когда продукция вообще не выпускается . В этом случае расходы на оплату времени простоя производственных работников отнести в состав себестоимости продукции (т. е. отразить эти суммы по дебету счетов 23 «Производство», 91 «Общепроизводственные расходы») нельзя ввиду отсутствия объекта расходов . В таком случае расходы на оплату простоя персонала основного и вспомогательных производств следует списать в дебет субсчета 949 «Прочие расходы операционной деятельности» .

Потери от простоев, вызванных стихийными бедствиями или другими чрезвычайными происшествиями (наводнение, ураган, кража и другие), относят в состав расходов от чрезвычайных событий по дебету счета 99 «Чрезвычайные расходы» .